16. Dezember 2024 / Neuigkeiten

Fortentwicklung des Herstellungsbegriffs bei Gebäuden nach IDW RS IFA 1 n.F.

Die neu gefasste IDW-Stellungnahme zur Rechnungslegung (IDW RS IFA 1 n. F.) bringt Änderungen bei der Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten für Gebäude. Diese Fortentwicklung des Herstellungskostenbegriffs hat auch steuerliche Auswirkungen, insbesondere aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzips (§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG), wonach die handelsrechtliche Bilanzierung grundsätzlich auch für die Steuerbilanz gilt.

Die wesentlichen Neuerungen von IDW RS IFA 1 n. F. betreffen die bilanzielle Behandlung von baulichen Maßnahmen wie bspw. Photovoltaik-Anlagen oder die wesentliche Verbesserung der Gebäudequalität aufgrund einer deutlichen Minderung des Energiebedarfs. Die Ausführungen von IDW RS IFA 1 n. F. stehen im Zusammenhang mit der gesetzlichen Verpflichtung in Deutschland, den Gebäudebestand bis zum Jahr 2045 klimaneutral zu sanieren. In diesem Zusammenhang äußert sich IDW RS IFA 1 n. F. zur Behandlung von Herstellungskosten im Zusammenhang mit energetischen Maßnahmen an Gebäuden.

Eine Erweiterung eines Gebäudes liegt vor, wenn bauliche Maßnahmen das Gebäude substanziell vergrößern oder seine Nutzungsfunktionen erweitern, etwa durch Anbauten oder Aufstockungen. Eine wesentliche Verbesserung wird angenommen, wenn bauliche Maßnahmen entweder die Nutzungsdauer des Gebäudes erheblich verlängern oder die Gebäudequalität deutlich steigern. Dies kann etwa durch eine signifikante Verbesserung der Mieteinnahmen oder durch Maßnahmen wie die Erhöhung des Gebäude-Standards, etwa bei Wärmedämmung oder Sanitäreinrichtungen, geschehen. Besondere Beachtung findet auch der Energieverbrauch: Eine wesentliche Verbesserung ist regelmäßig zumindest dann anzunehmen, wenn durch bauliche Maßnahmen der Energieverbrauch eines Gebäudes um mindestens 30 % gesenkt wird. Dies entspricht einer Verbesserung der Energieeffizienzklasse des Gebäudes um mindestens zwei Stufen.

Die steuerliche Bilanzierung folgt grundsätzlich der handelsrechtlichen Bewertung nach Maßgabe des § 5 Abs. 1 S. 1 EstG, soweit keine abweichenden steuerlichen Regelungen existieren. Hier entstehen jedoch ggf. wesentliche Konflikte:

Der Bundesfinanzhof (BFH) legt den Begriff der Herstellungskosten bislang restriktiv aus. Bauliche Maßnahmen gelten als Herstellungskosten nur, wenn eine Standardhebung in mindestens drei von vier Kernbereichen  (Elektro-, Heizungs- Sanitärinstallation und Fenster) erfolgt. Maßnahmen zur energetischen Verbesserung wurden bisher nicht eigenständig als Herstellungskosten vom Steuerrecht anerkannt. Die Neufassung der IDW-Stellungnahme erweitert den Begriff um energetische Sanierungen, die die Gebäudequalität verbessern. Hieraus ergibt sich ein Widerspruch zur BFH-Rechtsprechung. Es ist derzeit zu vermuten, dass die Finanzverwaltung an den bisherigen BFH-Kriterien festhält. Steuerpflichtige, die energetischen Sanierungen auf Grundlage der IDW-Stellungnahme als Herstellungskosten aktivieren, weichen damit von der verwaltungsseitigen Auffassung ab. Steuerpflichtige, die die energetische Verbesserung als Herstellungskosten in der Steuerbilanz übernehmen, müssen diese abweichende Rechtsauffassung ausdrücklich in ihrer Steuererklärung offenlegen.